Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado

Visto el escrito presentado por el Ministerio de Sanidad y Consumo, en el que se plantea la exención o, en caso contrario, el tipo impositivo aplicable a las operaciones de «hemodiálisis a domicilio» y de «diálisis peritoneal ambulatoria continua», cuyas tarifas para 1994 se regulan por Orden de 11 de abril de 1994 («Boletín Oficial del Estado» del 27);

Resultando que, con fecha 31 de marzo, 25 de abril y de 6 de noviembre de 1986, se dictaron por este centro directivo Resoluciones vinculantes, a consultas formuladas por diversas Cámaras de Comercio y federaciones empresariales, publicadas en el «Boletín Oficial del Estado», respectivamente, los días 5 de abril, 7 de junio y 25 de noviembre del mismo año, en las que se determinaba que no estaban exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las cesiones en arrendamientos de material sanitario en virtud de los citados contratos, concertados entre empresas de fabricación o distribución de productos farmacéuticos y de uso sanitario y el Instituto Nacional de la Salud, indicándose que el tipo impositivo a dichos servicios es el general del Impuesto;

Resultando que las Resoluciones indicadas se referían a las operaciones realizadas por las citadas empresas en virtud de los contratos-tipos suscritos al efecto, los cuales han sido objeto de modificación con posterioridad a la entrada en vigor de la citada Orden de 11 de abril de 1994;

Resultando que, por tanto, procede analizar los nuevos contratos para determinar si los criterios de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido, establecidos por las mencionadas Resoluciones vinculantes, siguen siendo ajustados a derecho, a la vista de las prestaciones a las que se refieren los citados contratos;

Resultando que, por los contratos a que se refiere esta Resolución, las entidades suministradoras ponen a disposición del Instituto Nacional de la Salud en los domicilios de los pacientes de éste el material necesario para llevar a cabo las operaciones de diálisis, pero no asumen la responsabilidad médica del tratamiento ni la vigilancia del proceso, que recae en todo caso sobre el citado Instituto;

Resultando que los bienes objeto de suministro son de naturaleza diversa, diferenciándose en los propios contratos el «material fungible» aportado (material que se consume por el paciente) y el «equipamiento técnico» (material no fungible, cuyo uso se cede temporalmente por las empresas al Instituto Nacional de la Salud mientras transcurre el tratamiento);

Considerando que, de acuerdo con lo establecido por el artículo 20, apartado uno, número 2.º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, estarán exentas del tributo las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas, realizadas por entidades de derecho público o por entidades o establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados;

Considerando que el artículo 90 de la misma Ley establece que el Impuesto se exigirá al tipo del 15 por 100, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. El artículo 91 establece lo siguiente:

«Uno. Se aplicará el tipo del 6 por 100 a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

............

6.º Los apartados y complementos, incluidas las gafas graduadas y las lentillas que, objetivamente considerados, sólo puedan destinarse a suplir las deficiencias físicas del hombre o de los animales.

Los productos sanitarios, material, equipos e instrumental que, objetivamente considerados, solamente puedan utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar las enfermedades o dolencias del hombre o de los animales.

Lo dispuesto en este número se entenderá sin perjuicio de lo previsto en el número 10 del apartado dos.

.............

2. Las prestaciones de servicios siguientes:

.............

11. La asistencia sanitaria, dental y curas termales que no gocen de exención de acuerdo con el artículo 20 de esta Ley.

.............

Dos. Se aplicará el tipo del 3 por 100 a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

.............

8.º Las especialidades farmacéuticas, las fórmulas magistrales y los preparados oficinales, así como las sustancias medicinales utilizadas en su obtención para fines médicos.

No se comprenden en este número los cosméticos ni las sustancias y productos de uso meramente higiénico.»

Para la determinación de los productos comprendidos en este número 8.º habrá que estar a las definiciones contenidas en la Ley 25/1990, de 20 de diciembre, del Medicamento;

Considerando que no pueden calificarse como de asistencia sanitaria las operaciones realizadas por las empresas suministradoras por cuanto éstas no asumen la vigilancia clínica ni la atención médica de las mismas;

Considerando que no cabe calificar como de mero arrendamiento de bienes al conjunto de las operaciones a que se refiere la presente Resolución, por cuanto que una parte muy importante de los bienes aportados al paciente son de carácter fungible, de manera que, al terminar el tratamiento, únicamente el «equipamiento técnico» cedido por las empresas vuelve a poder a éstas, mientras que el «material fungible» es consumido en el tratamiento, sin que pueda considerarse éste como accesorio a una prestación principal de cesión del equipamiento técnico;

Considerando que el artículo 8, apartado uno, de la Ley del Impuesto establece que se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales;

Considerando que el artículo 11, apartado dos, número 3.º, de la misma Ley considera prestaciones de servicios las cesiones del uso o disfrute de bienes;

Considerando que el artículo 79, apartado dos, de la Ley citada dispone que cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados,

Este centro directivo considera ajustada a derecho la siguiente contestación:

Primero.-Estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exentas del mismo las operaciones por las cuales las empresas concertadas con el Instituto Nacional de la Salud ceden a éste el uso del equipamiento y suministran los bienes necesarios para el desarrollo de técnicas de diálisis, bajo los contratos de «diálisis peritoneal ambulatoria continua» y de «hemodiálisis a domicilio».

Segundo.-Para la determinación del tipo impositivo aplicable a dichas operaciones deberán diferenciarse las siguientes entregas de bienes y prestaciones de servicios:

1.º El suministro del «material fungible» tendrá la consideración de entrega de bienes, debiendo tributar al tipo reducido del 6 o del 3 por 100 cuando se trate de los bienes a cuyas entregas resultan de aplicación dichos tipos, por aplicación de lo previsto en el artículo 91 de la Ley del Impuesto. En otro caso, dichas entregas tributarán al tipo general del 15 por 100.

2.º La cesión de uso del «equipo técnico» (incluidas las operaciones accesorias de instalación del mismo, tales como modificaciones en la red eléctrica del usuario e instalaciones de unidades de tratamiento de agua) constituye una prestación de servicios que deberá tributar al tipo impositivo general del 15 por 100.

Tercero.-Para la determinación de la base imponible de las entregas de bienes y prestaciones de servicios indicadas, a falta de una determinación específica de la contraprestación correspondiente a cada una de ellas, ésta se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

Cuarto.-La presente Resolución resulta de aplicación a los contratos suscritos a partir de la fecha de entrega en vigor de la Orden de 11 de abril de 1994, reguladora de las tarifas aplicables a los servicios de «diálisis peritoneal ambulatoria continua» y «hemodiálisis a domicilio».

Madrid, 29 de diciembre de 1994.-El Director general, Eduardo Abril Abadín.